Efectos fiscales de las transferencias de fondos de comercio dentro y fuera de un conjunto económico

Abstract

Las operaciones de fusiones y adquisiciones de empresas (F&A), durante los noventa, dejaron de constituir un fenómeno aislado, en la historia de la economía argentina, para convertirse en transacciones cada vez más frecuentes (Kulfas, 2001). En este contexto, las Transferencias de Fondos de Comercio (TFC) asumen un papel fundamental ya que constituyen uno de los vehículos de instrumentación de las mentadas F&A, que tienen como protagonistas principales a los grandes jugadores. Por otra parte, los vaivenes de nuestro mercado laboral también pueden promover la dinámica del mercado de fondos de comercio mediante la inserción de pequeños y medianos emprendedores en busca de mejores condiciones. Así pues, desde los empresarios individuales más pequeños hasta los grandes grupos económicos contemplan esta figura ya sea para concretar una oportunidad de inversión o desinversión, según el caso, o bien como instrumento alternativo a la hora de llevar a cabo una reorganización empresaria. En estos casos, las cuestiones de carácter tributario adquieren particular relevancia porque, muchas veces, constituyen el factor determinante de la decisión a tomar. Por ende, tal como sostiene Villegas (1993?), se torna indispensable contar con reglas de juego claras, precisas y estables, lo que depende del legislador, y que, a su vez, resulten de aplicación directa, transparente, coherente y previsible, por parte de la administración, de manera tal que sea posible proyectar razonablemente la existencia y magnitud de la obligación tributaria, es decir, lo que se espera que el Fisco le pueda exigir al que decida participar de una TFC. En última instancia, afirma dicho autor, también será imprescindible un adecuado acceso a los organismos jurisdiccionales a través de normas procesales que garanticen el cumplimiento de los preceptos consagrados por la Constitución Nacional y de las leyes que la reglamentan, en cuya virtud se evalúa la conveniencia o no de cada opción. En la misma línea, la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN) destaca “la necesidad de que el Estado prescriba claramente los gravámenes y exenciones para que los contribuyentes puedan fácilmente ajustar sus conductas respectivas en materia tributaria”. Concretamente, nos referimos al principio de seguridad jurídica que, al decir de Spisso (2010), si bien no está expresamente contemplado por nuestra Constitución Nacional (CN) surge implícitamente de su Art. 33 y de diversos tratados internacionales de derechos humanos de rango constitucional en virtud del Art. 75, inc. 22, de la CN. De hecho, el máximo tribunal le reconoce expresamente jerarquía constitucional, en numerosas causas2. Por lo tanto, si alguna norma, aplicada en algún caso concreto, implicara una flagrante violación de este principio podría ser tachada de inconstitucional. En especial, las normas que regulan las TFC, desde la Ley 11.867 de Transmisión de Establecimientos Comerciales e Industriales (LTFC) hasta las que son específicamente tributarias (sustantivas y adjetivas), a nuestro criterio, contienen disposiciones imprecisas, oscuras, complejas y vagas, que nos impiden disponer de un marco de seguridad jurídica apto para la toma de decisiones. De ahí que tanto la doctrina cuanto la jurisprudencia (administrativa y judicial) y demás antecedentes que hemos podido relevar evidencian una disparidad de criterios que nos aleja de un tratamiento uniforme. En consecuencia, surge la necesidad de realizar un aporte que represente un enfoque integral del tema escogido y contribuya a dilucidar el tratamiento aplicable a la luz de la normativa vigente. A tal fin, nos proponemos dar respuesta a los siguientes interrogantes, los cuales constituyen los aspectos centrales por indagar: ¿Qué se entiende por fondo de comercio? ¿Cuál es la verdadera carga tributaria que incide sobre la TFC? ¿Cuándo una TFC configura una reorganización empresaria libre de impuestos? ¿Cuál es el alcance de la responsabilidad del sucesor? Para ello, se inicia el desarrollo del presente trabajo en busca de un marco conceptual apropiado que nos permita superar la carencia de normas impositivas que definan la expresión “Fondo de Comercio” (FC). Luego, en el Capítulo II, se analiza la gravabilidad de las TFC en cada tributo tanto a nivel nacional, así como también a niveles provincial y municipal, según la normativa vigente, la doctrina, los antecedentes administrativos que representan la opinión del Fisco y la jurisprudencia administrativa y judicial. Una vez conocida la carga tributaria potencial, corresponde verificar si se cumplen o no los requisitos que determinan la procedencia de la figura de reorganización empresarial libre de impuestos, lo cual resulta bastante dificultoso debido a la imprecisión de las normas que la regulan, las cuales generan más sombras que luces a causa de una deficiente técnica legislativa que trataremos de poner en evidencia en el Capítulo III. Para finalizar el desarrollo, nos enfocamos en las normas de procedimiento aplicables al tema en cuestión con el fin de resaltar aspectos tales como la vía recursiva y la responsabilidad solidaria del adquirente de un FC. Por último, las conclusiones y propuestas.